没有约定收款日期的租赁业务何时缴税？

《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2013〕106号)第九条规定，提供应税服务，是指有偿提供应税服务。本条提出了“营改增”后应税服务纳税义务发生的两个前提条件：1.有偿;2.提供应税服务。只有满足这两个条件应税服务的纳税义务才发生。那么，应税服务发生的条件满足的时点是什么?即，什么时候缴税?通知第四十一条进一步规定，增值税纳税义务发生时间为，纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;收讫销售款项，是指纳税人提供应税服务过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税服务完成的当天。纳税人提供有形动产租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。　　例如，甲公司为从事大型设备租赁的企业，2015年1月1日与乙公司签订设备租赁合同，合同约定该设备租期5年，年租金20万元，每年6月份支付当年的租金。　　2015年6月甲公司收到租金20万元，根据通知规定，甲公司应税服务已经提供且收到租金，甲公司的会计处理：　　借 银行存款 20万元　　贷 主营业务收入 17.09万元　　应交税费——应交增值税(销项税额) 2.91万元　　假如乙公司2015年6月份没有按合同约定支付租金，甲公司根据通知第四十一条的规定，也应当确认增值税纳税义务，虽然甲公司没有收到租金，但是合同约定的收款日期已经到来，甲公司的法定收款权利已经取得。　　借 应收账款(乙公司) 20万元　　贷 主营业务收入 17.09万元　　应交税费——应交增值税(销项税额) 2.91万元　　上述案例是正常状态下的业务处理，但是，如果合同没有约定甲公司收取租金的时间，甲公司设备租赁业务的增值税何时缴纳?当然，一般企业间的租赁业务会约定租金的收取时间，只有当两个关联企业间为了递延关联企业的纳税义务，才有可能这样签订合同。因为只要甲公司的纳税义务还没有发生其不能开具租金发票的情形，对于乙公司的企业所得税税前扣除并不影响，这是由于税法规定，应取得发票而未取得发票的成本、费用在企业所得税前不得扣除，依法不应取得发票但企业所得税的成本、费用已经发生，此时的税前扣除凭证不一定就是发票。　　假设该租赁合同没有约定租金收取的时间，甲公司租赁业务的增值税纳税义务时间如何确定?根据通知第四十一条“签订书面合同的为书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税服务完成的当天”的规定，甲公司的设备租赁期间为2015年1月1日至2020年12月31日，即，甲公司的应税服务完成日为2020年12月31日，按通知规定甲公司租赁服务的增值税纳税义务时间是否就为2020年12月31日，前4年不用缴税，递延到第5年一起缴纳?　　从通知第四十一条的规定中我们可以看出，增值税纳税义务发生时间的规定是紧紧围绕有偿提供应税服务这两个条件展开的。首先，前提条件是纳税人已经提供应税服务，无论是服务正在提供中还是已经完成(有形动产租赁服务采取预收款方式的为例外性规定);其次，有偿的实现分为现时收款(收讫销售款项)和未来收款(取得索取销售款项凭据)，只要纳税人已经收讫销售款项或取得索取销售款项凭据均为有偿行为得以实现。　　那么，什么是取得索取销售款项的凭据?　　为了保护合同人的合法权益，《合同法》对合同中没有约定期限支付租金的行为有明确规定，《合同法》第六十一条规定，合同生效后，当事人就质量、价款或者报酬、履行地点等内容没有约定或者约定不明确的，可以协议补充;不能达成补充协议的，按照合同有关条款或者交易习惯确定。第二百二十六条规定，承租人应当按照约定的期限支付租金。对支付期限没有约定或者约定不明确的，依照本法第六十一条的规定仍不能确定，租赁期间不满一年的，应当在租赁期间届满时支付;租赁期间一年以上的，应当在每届满一年时支付，剩余期间不满一年的，应当在租赁期间届满时支付。　　从合同法的规定中我们可以看出，虽然合同中没有约定租金收款的日期，但合同法给出了法定的收款日期，“租赁期间一年以上的，应当在每届满一年时支付，”即，每年12月份为合同法规定的甲公司收取租金的日期。财税〔2013〕106号文把“取得索取销售款项凭据的当天”规定为书面合同确定的付款日期，合同法法定的收款日期当然也就成为取得索取销售款项的凭据。因此，甲公司在应税服务已经提供，合同法赋予的收款权利亦已实现的情况下，每年12月应该确认租赁业务的增值税纳税义务。　　其实从《合同法》的相关规定中不难发现，“书面合同未确定付款日期的”的规定，对于应税服务周期比较短的服务项目来说，并不影响其增值税纳税义务的实现，书面合同未确定付款日期的，应税服务完成的当天就为增值税纳税义务实现的当天。而对于应税服务周期比较长，比如不动产的租赁，如果继续局限于“书面合同未确定付款日期的”为增值税纳税义务时点，则不符合通知第四十一条“增值税纳税义务发生时间为，纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天”的原则性规定。

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